Vergi hataları, hazine veya mükellef aleyhinde olması durumu değişiklik göstermeksizin düzeltmeye tabidir. Vergi hataları bir veya birden çok sebepten kaynaklanabilmektedir ve bu hususlar 213 sayılı Vergi Usul Kanununda düzenlenmiştir. Vergi idaresi tarafından re’sen düzeltilebileceği gibi mükellef tarafından yapılacak başvuru üzerine de vergi hataları düzeltilebilecektir. Vergi hatasına ilişkin mükellef tarafından yapılan başvurunun kabul edilmesi durumunda vergi idaresi tarafından vergi hatası düzeltilerek düzeltme fişi düzenlenecektir. Vergi hatası başvurusunun reddedilmesi durumunda bu husus mükellefe yazılı olarak tebliğ edilecek ve 30 günlük dava açma süresi tebliğ tarihinden itibaren başlayacaktır.
1. Vergi Hataları
Vergi hataları 213 sayılı Vergi Usul Kanununda hesap hataları ve vergilendirme hataları olmak üzere iki üst grupta belirtilmiştir. Buna göre vergi hataları iki ana başlık altında incelenecektir.
T.C. Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulu 03.11.2021 tarihli, 2020/530 E. ve 2021/1482 K. Sayılı Kararında;
- ‘’Olayda davacı iddiaları ve bu iddialar çerçevesinde ortaya çıkan uyuşmazlık, herhangi bir kuşku ya da hukuki tartışmaya meydan bırakmayacak şekilde nitelendirilebilecek açık bir vergi hatası kapsamında değildir. Diğer bir ifadeyle, ihtilafın çözümü maddi olayların ve mevzuatın değerlendirilmesini ve yorumlanmasını gerektirmektedir.
Bu nedenle uyuşmazlık, düzeltme ve şikayet kapsamında değerlendirilemeyeceğinden aksi yöndeki temyize konu vergi mahkemesi kararında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.’’ şeklinde hüküm ihdas edilmiştir.
Yukarıda belirtilen karardan da anlaşılacağı üzere, düzeltme başvurusu ve şikayet yoluna başvuru yapabilmek için öncelikle kanunda sayılan sebeplerden birinin varlığı gerekmektedir. Vergi hatası dışında maddi ve hukuki değerlendirme gerektiren konularda bu kapsamda başvuru yapılamayacaktır.
1.1. Vergi Hesap Hataları
Vergi hesap hataları, vergi matrahının veya miktarının belirlenmesi sırasında yapılan aritmetik yanlışlıkları ifade eder. Bu hatalar, vergiye tabi kazancın veya vergi borcunun eksik ya da fazla hesaplanmasına neden olabilir. 213 sayılı Vergi Usul Kanunun 116. maddesinde düzeltme kapsamına giren hatalar arasında sayılan hesap hataları; matrah hataları, vergi miktarı hataları ve verginin mükerrer tahakkuk ettirilmesi olmak üzere üç grupta incelenir.
1.1.1. Vergi Matrah Hataları
VUK’un 117. Maddesine göre matrah hataları; vergilendirme ile ilgili beyanname, tahakkuk fişi, ihbarname, tekalif cetveli ve kararlarda matraha ait rakamların veya indirimlerin eksik veya fazla gösterilmiş veya hesaplanmış olmasıdır. Kanunda sınırlı sayıda sayılmış olması sebebiyle düzeltme belirtilmiş olan belgeler kapsamında gerçekleştirilecek olup bu belgelere dayanak teşkil eden ticari defter ve belgeler düzeltme kapsamında sayılmayacaktır.
Konuya ilişkin T.C. Danıştay 4. Dairesi 08.12.2021 tarihli, 2021/4540 E. ve 2021/8083 K. Sayılı Kararında;
- ‘’davacı şirket tarafından verilen beyannamede 2017 kurumlar vergisi matrahının %15'inin beyan edilmesi gerekirken, sehven, tamamının beyan edildiğinden bahisle, hata yapıldığı açıklanarak düzeltilmeye çalışılması hususu dikkate alındığında, davacı şirketin 7143 Sayılı Kanun'un 5/1-a bendinde yer alan asgari matrah oranını beyan etmek istediği, ilgili Kanun hükmü gereği dava konusu dönemde ticari hayatın olağan akışına uygun olarak davacının 2017 kurumlar vergisi matrahının %15'ini beyan etme olanağı varken, %100 oranında matrah artırımında bulunmasının da ticari hayatın olağan akışına aykırı olduğu, bu haliyle de yapılan matrah artırım oranının sehven yazıldığının kabulü gerekmekte olup, davalı idareye yapılan başvurunun reddine ilişkin işlemde hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna ulaşılmıştır.’’ şeklinde hüküm ihdas edilmiştir.
1.1.2. Vergi Miktarında Hatalar
Vergi nispet ve tarifelerinin yanlış uygulanması, mahsupların yapılmamış veya yanlış yapılmış olması, matrah hatalarında belirtilen belgelerde verginin eksik veya fazla hesaplanmış veya gösterilmiş olmasıdır. Tarifenin geçmiş yıl nisabına göre esas alınmış olması veya eksik ve fazla oranda hesaplanmış olmasından kaynaklı olan vergi hataları düzeltme yoluna tabidir.
1.1.3. Verginin Mükerrer Olması
Aynı vergi kanunun uygulanmasında belli bir vergilendirme dönemi için aynı matrah üzerinden bir defadan fazla vergi istenmesi veya alınmasıdır. Bu durumda tek tahakkuka konu edilmesi gereken verginin birden fazla kez mükellef aleyhinde düzenlenmiş olması durumunu ifade etmektedir. Bu durumda da vergi hataları düzeltmeye tabi olacaktır.
1.2. Vergilendirme Hataları
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 118. maddesine göre vergilendirme hataları, verginin mükellefi, konusu veya dönemi ile ilgili yanlışlıklar nedeniyle haksız yere fazla veya eksik vergi alınmasına yol açan maddi hatalardır. Bu hatalar, mükellefin doğrudan vergisel yükümlülüğünü etkileyen yanlış uygulamalar olup, idarenin veya mükellefin talebi üzerine düzeltilebilir.
1.2.1. Mükellefin Şahsında Hata
Bir verginin asıl borçlusu yerine başka bir kişiden istenmesi veya alınmasıdır. Bu durumun en yaygın örneği isim benzerliği nedeniyle bir mükellefin borcunun başka bir mükellefe tahakkuk ettirilmesi durumudur. Bu durum da düzeltme hükümlerine tabi olup, vergi idaresi tarafından düzeltme yapılabilecektir.
1.2.2. Mükellefiyette Hata
Yine VUK’un 118. Maddesinde düzenlenmiş olan mükellefiyette hata durumunda; açık olarak vergiye tabi olmayan veya vergiden muaf bulunan kimselerden vergi istenmesi veya alınması durumunda meydana gelmektedir. Burada muafiyet veya başka bir sebeple vergiye tabi olmayan mükellefe hatalı olarak vergi yüklenmesi durumudur.
1.2.3. Verginin Konusunda Hata
Açık olarak verginin konusuna girmeyen veya vergiden muaf olan gelir, servet, madde, kıymet, evrak ve işlemler üzerinden vergi istenmesi veya alınması durumudur. Vergi müdürü tarafından bu konuda düzeltme hükümlerine göre düzenleme yapılabilmesi için açık ve herhangi bir kuşku uyandırmayacak şekilde yoruma muhtaç olunmamalıdır.
1.2.4. Vergilendirme Veya Muafiyet Döneminde Hata
Verginin ilgili bulunduğu vergilendirme döneminin yanlış gösterilmiş veya süre itibariyle eksik veya fazla hesaplanmış olması durumunu ifade etmektedir. Kanunda belirtilen vergilendirme dönemlerine aykırı olarak gerçekleştirilen hatalardan kaynaklı olarak meydana gelebilecek olan vergi farkları ile ilgili olarak düzeltme kurumunun işlenmesi durumunu ifade etmektedir.
2. Vergi Hatalarının Ortaya Çıkarılması ve Düzeltilmesi
Vergi hatalarının ortaya çıkarılmasına ilişkin kanun koyucu tarafından 213 sayılı Vergi Usul Kanunun 119. Maddesinde belirtilmiş yollarla tespit edilebileceği yönünde düzenleme yapılmıştır. Vergi hatalarının tespiti mükellef tarafından yapılan başvuru üzerine tespit edilebileceği gibi vergi idaresi tarafından da tespit edilebilmektedir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunun vergi hatalarının düzenlenmiş olduğu 119. Maddesi;
‘’Vergi hataları şu yollarla meydana çıkarılabilir:
1. İlgili memurun hatayı bulması veya görmesi ile;
2. Üst memurların yaptıkları incelemeler neticesinde hatanın görülmesi ile;
3. Hatanın teftiş sırasında meydana çıkarılması ile;
4. Hatanın vergi incelenmesi sırasında meydana çıkarılması ile;
5. Mükellefin müracaatı ile.’’ şekinde düzenlenmiştir.
Vergi hataları, yukarıda belirtilen yollardan herhangi biri ile tespit edilebilmekte ve bunun akabinde gerekli işlemler yapılabilmektedir.
Vergi idaresi tarafından tereddüt edilmeyen açık ve mutlak vergi hataları kendiliğinden düzeltilebilmektedir. Bu düzeltmenin mükellef aleyhinde gerçekleştirilmesi durumunda buna karşı dava açma hakkı bulunmaktadır.
Düzeltme talebi, vergi dairesinin ilgili servisi kendi görüşlerini de ekleyerek düzeltme merciine gönderilmektedir. Düzeltmenin yapılması gerekli görüldüğü durumda düzeltme yapılması yönünde emredilir. Düzeltme talebinin yerinde görülmediği durumda reddi hususu düzeltmeyi talep edene bildirilir.
Vergi hatalarının düzeltilmesi, hatalı olarak meydana gelmiş olan verginin düzeltme fişine dayanılarak somut gerçekliğe uygun hale getirilmesini ifade etmektedir. Kanun vergi hatalarının düzeltilmesi hususunda takdir yetkisini vergi dairesi müdürüne tanımıştır.
213 sayılı Vergi Usul Kanunun 120. Maddesine göre;
Vergi hatalarının düzeltilmesi hususunda vergi dairesi müdürü tarafından karar verilebilmektedir. Meydana çıkan hatalar düzeltme fişine dayanılarak düzeltilir. Hatanın mükellef aleyhinde meydana gelmiş olması durumunda düzeltme fişine dayanılarak terkin veya tahsil edilmiş olması durumunda da mükellefe iade edilir. Vergi idaresi tarafından hazırlanmış olan düzeltme fişi reddedilebilecek miktar ile müracaat edeceği muhasebe ve müracaat süresi de belirtilerek mükellefe tebliğ edilir. Tebliğ tarihinden itibaren 1 yıl içerisinde mükellef tarafından başvurulmaması durumunda bu hakkı düşmektedir.
3. Düzeltme Talebinin Reddedilmesi
Mükellef tarafından yapılan düzeltme talebinin reddedilmesi durumu dava açma süresi içerisinde veya dava açma süresi geçtikten sonra reddedilme durumu olmak üzere iki başlık altında incelenmesi gerekmektedir.
3.1. Dava Açma Süresi Geçtikten Sonra Yapılan Düzeltme Talebinin Reddedilmesi
Dava açma süresi geçtikten sonra yapılan düzeltme taleplerinde düzeltme talebinin reddedilmesi durumunda şikayet yolu ile Hazine ve Maliye Bakanlığına başvuru yapılabilmektedir. Vergi Usul Kanunun 124. Maddesi ile düzenlenmiş olan şikayet kurumuna başvuru için herhangi bir süre öngörülmemiş olmakla birlikte, niteliği itibariyle şikayet başvurusunun düzeltme zamanaşımı süresi içerisinde gerçekleştirilmesi gerekmektedir. İl özel idareleri tarafından tahakkuk ettirilen vergiler hakkında valiliğe ve belediyeler tarafından tahakkuk ettirilen vergilere ilişkin belediye başkanlığına başvuru yapılması gerekmektedir.
Mükellefler tarafından yapılan şikayet başvurusunun yerinde görülmesi üzerine Hazine ve Maliye Bakanlığı tarafından tevdi edilen karar ile ilgili işlem vergi dairesi tarafından düzeltilir.
Mükellef tarafından gerçekleştirilen şikayet başvurusu üzerine Hazine ve Maliye Bakanlığı tarafından 30 günlük süre içerisinde herhangi bir karar verilmemesi veya bildirilmemesi durumunda talebin zımnen reddedildiği kabul edilecektir. Buna göre mükellefin şikayet başvurusunun üzerinden 30 gün geçmiş olması ve herhangi bir karar gelmemesi durumunda mükellefin buna karşı 30 günlük süre içerisinde dava açması gerekmektedir.
Şikayet başvurusunun Hazine ve Maliye Bakanlığı tarafından reddedilmesi ve bu kararın mükellefe tebliğ edilmesi durumunda, mükellefin ret kararının tebliğ tarihinden itibaren 30 gün içerisinde vergi mahkemesinde dava açması gerekmektedir.
3.2. Dava Açma Süresi Geçmeden Yapılan Düzeltme Talebinin Reddedilmesi
Esas itibariyle dava açma süresi içinde düzeltme talebine konu olan vergi hatası, ikmalen, re’sen ve benzeri şekilde yapılmış ilave tarhiyatlar için söz konusu olabilir. Bu takdirde mükellefin hiç düzeltme talebinde bulunmayıp, otuz günlük süre içinde yargı yoluna başvurabileceği tabiidir. Mükellefin bu süre içinde öncelikle düzeltme talebinde bulunması durumunda ise 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanun’un 11. Maddesine göre, dava açma süresinin işlemesi duracaktır. Düzeltme talebinin reddedilmesi halinde, kalan dava açma süresi işlemeye başlayacaktır.¹
4. Sonuç
1. Vergi hatalarının düzeltilmesi, hem mükelleflerin mali yükümlülüklerini doğru yerine getirmesi hem de vergi idaresinin adil bir şekilde işlem yapmasını sağlamak açısından büyük önem taşımaktadır. 213 sayılı Vergi Usul Kanunu kapsamında düzenlenen vergi hataları, hesap hataları ve vergilendirme hataları olmak üzere iki ana başlık altında ele alınmakta ve idarenin ya da mükellefin talebi doğrultusunda düzeltme süreci işletilebilmektedir.
2. Vergi hatalarının düzeltilmesi sürecinde, mükellefler düzeltme talebinde bulunabileceği gibi idarenin re’sen hata tespiti yapması da mümkündür. Ancak, vergi hatasının açık, kesin ve herhangi bir yoruma yer bırakmayacak şekilde belirlenmesi gerekmektedir. Danıştay ve Vergi Mahkemelerinin kararları da göstermektedir ki, düzeltme taleplerinin kabul edilebilmesi için hukuki veya maddi değerlendirme gerektirmeyen, doğrudan Vergi Usul Kanunu’nda tanımlanmış hata türlerinden birinin mevcut olması gerekmektedir.
3. Mükelleflerin vergi hatalarının düzeltilmesi talebinin reddedilmesi durumunda, belirlenen yasal süreler içerisinde dava açma hakkı bulunmaktadır. Dava açma süresi içinde yapılan başvurular, idari yargılama sürecini etkileyebilir ve mükelleflerin hak kaybı yaşamaması için bu sürecin doğru yönetilmesi gerekmektedir. Vergi hatalarına karşı idari başvuru ve yargı yollarının etkin bir şekilde kullanılması, mükellef haklarının korunmasını sağlarken, vergi idaresinin de daha adil ve şeffaf bir vergi sistemi oluşturmasına katkı sağlamaktadır.
4. Bu bağlamda, mükelleflerin vergi hatalarına karşı bilinçli hareket etmeleri, yasal haklarını doğru zamanda kullanmaları ve gerektiğinde hukuki destek almaları büyük önem arz etmektedir. Vergi mevzuatına uygun şekilde hareket edilmesi, olası uyuşmazlıkları en aza indirirken, ekonomik faaliyetlerin daha sağlıklı bir zeminde yürütülmesine de yardımcı olacaktır.
¹ ÜREL, Vergi Usul Kanunu Uygulaması, 7. Baskı, s. 315, Seçkin Yayınları, Ankara, 2022.
Avukat Muhammet ÇOBAN