Mükellefin vergi kaçırdığına ilişkin ihbarın bulunması veya inceleme sırasında belirtilerin bulunması durumunda kaçakçılıkla ilgili diğer kişiler ve bu kişiler bakımından arama yapılabilecektir. Vergi incelemesi kapsamında arama yapılması hususu 213 sayılı Vergi Usul Kanununda düzenlenmiş olup, mükellefler hakkında arama kararı ilgili düzenlemeler doğrultusunda alınmaktadır.
1. Arama Yapılabilecek Haller
Vergi hukuku kapsamında arama yapılabilecek haller 213 sayılı Vergi Usul Kanunun 142. Maddesinde düzenlenmiştir. Vergi Usul Kanunu 142. Maddesi uyarınca, ihbar veya yapılan incelemeler dolayısıyla, bir mükellefin vergi kaçırdığını gösteren belirtiler bulunursa, bu mükellef veya kaçakçılıkla ilgisi görülen diğer şahıslar nezdinde ve bunların üzerinde arama yapılabilir.¹ Arama yapılabilmesi için;
1.1. Arama Yapılabilmesi İçin Gerekli Şartlar
- Vergi incelemesi yapmaya yetkili olan kişilerin lüzumlu görmesi durumunda, arama yapılması gerekliliğine ilişkin gerekçeli olarak yetkili sulh ceza hakimliğine dilekçe ile başvurması,
- Sulh ceza hakimliği tarafından yapılan değerlendirme neticesinde istenilen yerlerde arama yapılmasına ilişkin karar vermesi gerekmektedir.
1.2. Vergi Dairesi Aramasının Gerekçeleri
Arama yapılabilmesi hususunun ihbara dayanıyor olması durumunda; ciddi bir ihbarın varlığı, olağan vergi incelemesi ile aramaya konu kaçakçılığın tespit edilemeyecek olması ve delillerin elde edilebilmesi için zorunlu olması gerekmektedir. Ayrıca ihbar üzerine yapılan aramalarda ihbara konu olayın gerçek olmaması durumunda mükellefin talebi üzerine vergi dairesi tarafından muhbirin mükellefe bildirilmesi kanuni zorunluluktur.
T.C. Danıştay Vergi Daireleri Genel Kurulu 13.12.2017 tarihli, 2017/368 E. ve 2017/626 K. Sayılı Kararında;
- ‘’Defter ve belgeleri usulüne uygun şekilde yazıyla ve yasada öngörülen süre verilerek kendisinden istenmeyen davacının defterlerine, muhasebecisi hakkında başlatılan bir inceleme sırasında ve muhasebecisinin iş yerinde, sulh yargıcından alınmış bir arama kararı bulunmaksızın hukuk dışı yollarla el konulmuş ve davacının imzasını taşıyan bir tutanak da düzenlenmemiş olması karşısında; vergi incelemesine dair Kanun'un emredici kurallarına aykırı olarak gerçekleştirilen yöntemler kullanılarak elde edilen veriler doğrultusunda düzenlenen vergi inceleme raporu uyarınca yapılan tarhiyatın hukuka uygun olduğundan söz edilemeyeceğinden, davanın reddi yolunda verilen ısrar kararının bozulması gerekmiştir.’’ şeklinde hüküm ihdas edilmiştir.
2. Aramalı İnceleme
2.1. Aramalı İnceleme Nedir?
Vergi hukukunda aramalı inceleme; vergi mükellefinin veya ilgili üçüncü kişilerin işyerinde, konutunda ya da eklentilerinde, hâkim kararı veya gecikmesinde sakınca bulunan hâllerde yetkili merciin yazılı izniyle yapılan ve delil niteliği taşıyan bilgi, belge ile kayıtların tespiti ve muhafazasına yönelik özel inceleme türüdür.
2.2. Aramalı İncelemede Usul
Sulh ceza hakimi tarafından verilen arama kararı üzerine; aramayı gerçekleştirecek olan memurlar tarafından incelenmesi gereken hususlar gizlilikle hazırlanır. Aramayı kimlerin gerçekleştireceği, arama dosyasının hazırlanması, arama yapılacak gün ve saat ile aramada kolluk yardımı hususları kararlaştırılacaktır. Suçüstü durumu ve gecikmesinde sakınca bulunulan haller dışında aramanın gündüz saatlerinde gerçekleştirilmesi gerekmektedir. Aramayı gerçekleştirecek olan memurlar tarafından öncelikle kimlik ibrazı gerçekleştirilecek ve arama kararı okunacaktır.
Aramada bulunulan ve incelememesinde lüzum görülen defter ve belgeler tutanak ile tespit edilir. Mükellef hakkında arama öncesinde tutanak hazırlanmamış olması durumunda bu tutanak incelemeye başlama tutanağı olarak kabul edilecektir.
VUK’un 144. Maddesine göre, aramalı incelemeler ivedilikle sonuçlandırılır. Yine 145. Maddeye göre, arama neticesinde alınan defter ve vesikalar üzerindeki incelemelerin en geç üç ay içinde bitirilerek, defter ve belgelerin mükellefe iadesi gerekir. Belgeler üzerindeki incelemenin bu süre içinde bitirilmemesi halinde, sulh hakiminin vereceği karar doğrultusunda süre uzatılabilir. İnceleme sonucu tespit edilen hususlar tutanağa geçirilir. Mükellefler bu tutanağı imzalamaktan imtina ederse, defter ve belgeler arama konusu olayla ilgili vergi ve cezalar kesinleşinceye kadar kendisine verilmez. Burada yer alan üç aylık süre vergi incelemesinin üç ay içerisinde bitirilmesine yönelik olmayıp, arama sonucu alıkonulan defter ve belgelerin mükellefe iade edilmesi gereken süredir. Vergi incelemesi genel esaslara göre normal süresi içinde bitirilecektir.²
Defter ve belgelerin arama kararı doğrultusunda muhafaza altına alınması durumunda, muhafaza altına alındığı tarihten vergi beyannamesinin verileceği tarihe kadar olan süre bir aydan az ise beyanname verme süresi kendiliğinden uzamaktadır ve ek süre bu sürenin sona ermesi akabinde başlamaktadır.
Defterlerin muhafaza altına alınmış olması sebebiyle mükellef yeni defterler tasdik ettirebilir. Bu defterlere işlenmiş olan kayıtlar arama neticesinde iade edilen defterlere işlenmektedir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu 147. Maddesine göre bu kanun hükümlerinde belirtilmeyen hallerde Ceza Muhakemesi Kanunu hükümlerine gönderme yapılmıştır. Bu durumda genel hükümlere göre irdeleme gerçekeleştirilecektir.
3. Sonuç
1. Vergi hukukunda arama, mükellef haklarını koruyarak, ancak kaçakçılık şüphesi bulunan durumlarda belirli usul ve esaslar çerçevesinde gerçekleştirilen bir uygulamadır. 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun ilgili maddeleri doğrultusunda, arama işleminin hukuka uygun şekilde yapılabilmesi için ihbarın ciddi olması, olağan inceleme yollarıyla kaçakçılığın tespit edilememesi ve delillerin elde edilebilmesi için aramanın zorunlu olması gerekmektedir. Bunun yanı sıra, aramanın gerçekleştirilebilmesi için sulh ceza hâkiminden alınan karar şarttır.
2. Danıştay’ın içtihatları da göstermektedir ki, usule aykırı şekilde elde edilen delillere dayanarak yapılan tarhiyat hukuka uygun kabul edilemez. Bu bağlamda, arama sürecinde mükelleflerin haklarına saygı gösterilmesi, gerekli prosedürlerin titizlikle uygulanması ve sürecin şeffaf bir şekilde yürütülmesi büyük önem taşımaktadır.
3. Vergi incelemesi kapsamında yapılan aramalar sonucunda ele geçirilen defter ve belgelerin belirlenen süreler içinde incelenerek mükellefe iade edilmesi gerekmektedir. Ayrıca, defterlerin muhafaza altına alınması nedeniyle mükelleflerin beyanname verme süreleri uzayabilir ve yeni defter tasdik ettirme hakları bulunmaktadır. 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nda yer almayan hususlarda ise Ceza Muhakemesi Kanunu’na başvurulmaktadır.
4. Sonuç olarak, vergi hukukunda arama müessesesi, kamu alacaklarının güvence altına alınması kadar mükellef haklarının da korunmasını amaçlamaktadır. Bu nedenle, hem vergi idaresinin hem de mükelleflerin yasal çerçevede hareket etmeleri, hukuka aykırı işlemler karşısında ise etkin başvuru yollarına sahip olmaları gerekmektedir.
¹ BATI, Vergi Hukuku Genel Hükümler, s. 259, 2 Baskı, Seçkin Yayınları, Ankara, 2022.
² ÜREL, Vergi Usul Kanunu Uygulaması, 7. Sayı, s.97, Ankara, 2022.
Avukat Muhammet ÇOBAN