Limited şirketlerde ortak ve müdür sorumluluğu ile dava usulü (6183 s.K. m. 35, mük. m. 35); ortakların sermaye payı oranında, müdürlerin borcun tamamından sorumlu olduğunu kapsar. Şirket takibi tüketilmeden başvurulamaz; eski ortaklar devir öncesi dönemden sorumludur. Tebliğ edilen ödeme emrine karşı 15 günde vergi mahkemesinde iptal davası açılabileceğini öngören amme alacağı icra kuralıdır.
Limited şirkette vergi borcu sorumluluğu, şirketin ödemediği ve şirket malvarlığından tahsil edilemeyen kamu alacağının ortaklardan ve kanuni temsilci sıfatını taşıyan müdürden şahsen istenebilmesini ifade eder. Limited şirket ortağı, şirketten tahsil edilemeyen amme alacağından sermaye payı oranında ve kusur aranmaksızın sorumludur (6183 sayılı Kanun m. 35). Limited şirket müdürü ise temsil yetkisinin bulunduğu dönemin vergi borçlarının tamamından sorumludur (VUK m. 10; 6183 sayılı Kanun mükerrer m. 35). Bu başlık, VUK m.10 ile 6183 sayılı Kanun mükerrer m.35 kapsamındaki sorumluluk gibi konuları bütüncül biçimde ele alan kanuni temsilcinin sorumluluğu rehberinin kapsamındadır.
Sorumluluk ikincil niteliktedir. Vergi dairesi, önce şirket adına usulüne uygun ödeme emri düzenleyip tebliğ etmeli ve şirketten tahsil imkanı kalmadığını belgelemelidir. Ortağa veya müdüre tebliğ edilen ödeme emrine karşı 15 gün içinde vergi mahkemesinde dava açılabilir. Bu makalede sorumluluğun kapsamı, Danıştay içtihadında öne çıkan ölçütler ve dava sürecinde dikkat edilmesi gereken noktalar incelenmektedir.
Vergi hukukundan doğan diğer uyuşmazlıklar için “Vergi Hukuku” başlıklı sayfamızdaki makalelere başvurulabilir.
İçindekiler
- 1. Limited Şirket Ortağı Vergi Borcunun Ne Kadarından Sorumludur?
- 2. Şirket Müdürü Limited Şirketin Vergi Borcundan Şahsen Sorumlu mudur?
- 3. Vergi Dairesi Ortağa veya Müdüre Ne Zaman Başvurabilir?
- 4. Hisse Devri Eski Vergi Borçlarından Kurtarır mı?
- 5. Yapılandırma Ortağın ve Müdürün Sorumluluğunu Değiştirir mi?
- 6. Tasfiye ve Sicilden Terkin Halinde Sorumluluk
- 7. Ortak ve Kanuni Temsilci Sorumluluğunun Karşılaştırılması
- 8. Ortak veya Müdüre Gelen Ödeme Emrine Karşı Dava
- 9. Örnek Olay: Hisse Devrinden Sonra Gelen Ödeme Emri
- 10. Uygulamada Sık Yapılan Hatalar ve Hak Kaybı Riskleri
- 11. Sonuç ve Değerlendirme
- 12. Sıkça Sorulan Sorular (SSS)
1. Limited Şirket Ortağı Vergi Borcunun Ne Kadarından Sorumludur?
Limited şirketlerde ortak ve müdür sorumluluğu ile dava usulü (6183 s.K. m. 35, mük. m. 35); ortakların sermaye payı oranında, müdürlerin borcun tamamından sorumlu olduğunu kapsar. Şirket takibi tüketilmeden başvurulamaz; eski ortaklar devir öncesi dönemden sorumludur. Tebliğ edilen ödeme emrine karşı 15 günde vergi mahkemesinde iptal davası açılabileceğini öngören amme alacağı icra kuralıdır.
Limited şirket ortakları, kural olarak şirket borçlarından sorumlu değildir; yalnızca taahhüt ettikleri esas sermaye payını ödemekle yükümlüdür (6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu (TTK) m. 573). Amme alacakları bakımından ise 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun bu kurala önemli bir istisna getirmiştir. Anonim şirket ortaklarından farklı olarak limited şirket ortakları, şirketin vergi ve diğer kamu borçlarından payları oranında doğrudan takip edilebilir.
1.1. Sorumluluğun Hukuki Dayanağı: 6183 Sayılı Kanun m. 35
KANUN METNİ — Limited Şirketlerin Amme Borçları
"Limited şirket ortakları, şirketten tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen veya tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacağından sermaye hisseleri oranında doğrudan doğruya sorumlu olurlar ve bu Kanun hükümleri gereğince takibe tabi tutulurlar. (Ek fıkra: 4/6/2008-5766/3 md.) Ortağın şirketteki sermaye payını devretmesi halinde, payı devreden ve devralan şahıslar devir öncesine ait amme alacaklarının ödenmesinden birinci fıkra hükmüne göre müteselsilen sorumlu tutulur. (Ek fıkra: 4/6/2008-5766/3 md.) Amme alacağının doğduğu ve ödenmesi gerektiği zamanlarda pay sahiplerinin farklı şahıslar olmaları halinde bu şahıslar, amme alacağının ödenmesinden birinci fıkra hükmüne göre müteselsilen sorumlu tutulur."
— 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun Madde 35
Madde üç ayrı kural içerir. Birinci fıkra ortağın hisse oranında ve ikincil sorumluluğunu düzenler. İkinci fıkra pay devrinde devreden ile devralanın devir öncesi borçlardan müteselsil sorumluluğunu öngörür. Üçüncü fıkra ise alacağın doğduğu ve ödenmesi gerektiği zamanlarda farklı pay sahipleri bulunmasını düzenler; bu fıkranın hangi tarihi esas aldığı 4. bölümde ele alınmaktadır.
1.2. Ortağın Sorumluluğu Neden Kusursuz Kabul Edilir?
Limited şirket ortaklarında kusursuz sorumluluk esası (6183 s.K. m. 35); amme borçlarından sorumluluğun vergi ödevlerinin ihlaline değil, yalnızca ortaklık sıfatına dayandığını kapsar. Yönetim yetkisi veya borcun doğmasında kusuru bulunmayan ortak dahi, borçtan yalnızca ortaklık dönemi ve sermaye payı oranında sorumlu tutulacağını öngören amme alacağı icra usulü kuralıdır.
Danıştay, ortağın sorumluluğunu teknik anlamda bir vergi sorumluluğu olarak değil, tahsil aşamasına ilişkin bir muhataplık olarak nitelendirmektedir. Bu nitelendirme, ortağın neden kusur aranmaksızın ve yalnızca payıyla sınırlı biçimde takip edildiğini açıklar.
"Limited şirket ortağının sorumluluğu, ortağın şirkete karşı koymayı taahhüt ettiği esas sermaye paylarını ödemeye ilişkindir. Bu durumu sınırlı şahsi sorumluluk olarak tanımlamak mümkün olup, aynı zamanda kusursuz sorumluluk olarak da kabul edilmektedir. Hal böyle olunca bu sorumluluk aslında bir vergi sorumluluğu olmayıp, kimi Danıştay kararlarında da belirtildiği şekilde, tahsilat muhataplığı sorumluluğudur."
— Danıştay 4. Dairesinin 11.10.2022 tarihli, 2019/5376 E. ve 2022/5525 K. sayılı Kararı
Ortak sıfatıyla düzenlenen ödeme emrinin hukuka uygunluğu, kanuni temsilcinin sorumluluk şartlarına göre değil; ortaklık dönemi, sermaye payı ve şirketten tahsil imkansızlığı ölçütlerine göre denetlenir (Danıştay VDDK, K. 2019/588). Bu ayrım, ödeme emrinde hangi sıfatın yazıldığını incelemeyi dava açısından belirleyici hale getirir.
2. Şirket Müdürü Limited Şirketin Vergi Borcundan Şahsen Sorumlu mudur?
Limited şirket müdürünün amme borçlarından şahsi sorumluluğu (6183 s.K. mük. m. 35); kanuni temsilci sıfatıyla görev yaptığı dönemde doğan ve şirketten tahsil edilemeyen vergi borçlarının tamamından şahsi malvarlığıyla sorumlu olduğunu kapsar. Müdürün sorumluluğu sermaye payıyla sınırlı olmayıp, ortak olmayan dışarıdan atanmış müdürlerin de borcun tamamından sorumlu tutulacağını öngören amme alacağı icra usulü kuralıdır.
Limited şirketin yönetimi ve temsili şirket sözleşmesiyle düzenlenir; müdürlük bir veya birden fazla ortağa, tüm ortaklara ya da üçüncü kişilere verilebilir (TTK m. 623). Müdürün vergi borcundan sorumluluğu ortaklık sıfatından değil, yönetim ve temsil yetkisinden doğar.
2.1. Dayanak: VUK m. 10 ve 6183 Sayılı Kanun Mükerrer m. 35
KANUN METNİ —
"Tüzel kişilerle küçüklerin ve kısıtlıların, Vakıflar ve cemaatlar gibi tüzel kişiliği olmıyan teşekküllerin mükellef veya vergi sorumlusu olmaları halinde bunlara düşen ödevler kanuni temsilcileri, tüzel kişiliği olmayan teşekkülleri idare edenler ve varsa bunların temsilcileri tarafından yerine getirilir. Yukarıda yazılı olanların bu ödevleri yerine getirmemeleri yüzünden mükelleflerin veya vergi sorumlularının varlığından tamamen veya kısmen alınamayan vergi ve buna bağlı alacaklar, kanuni ödevleri yerine getirmeyenlerin varlıklarından alınır. Bu hüküm Türkiye'de bulunmayan mükelleflerin Türkiye'deki temsilcileri hakkında da uygulanır. Temsilciler veya teşekkülü idare edenler bu suretle ödedikleri vergiler için asıl mükelleflere rücu edebilirler."
— 213 sayılı Vergi Usul Kanunu m. 10
213 sayılı Vergi Usul Kanunu (VUK) m. 10, kanuni temsilcinin sorumluluğunu vergi ödevlerinin yerine getirilmemesine bağlar. 6183 sayılı Kanun mükerrer m. 35 ise vergi dışındaki amme alacaklarını da kapsayacak şekilde, tüzel kişiden tahsil edilemeyen alacağın kanuni temsilcinin şahsi malvarlığından tahsilini öngörür. Bu nedenle idari para cezası veya ecrimisil gibi alacaklarda da müdür takip edilebilmektedir (Danıştay 2. D., K. 2021/5405).
2.2. Müdür Seçilmemişse veya Hisse Devredilmişse Kanuni Temsilci Kimdir?
Kanuni temsilci sıfatı, ticaret sicil kayıtları ve şirket kararlarına göre belirlenir. Danıştay içtihadında öne çıkan iki durum uygulamada sık karşılaşılan risklerdir:
1. Müdürün görev süresi dolmuş, yenisi seçilmemişse: Danıştay, müdür seçilmeyen dönemlerde tüm ortakların birlikte temsile yetkili sayıldığını ve bu dönemin borçlarından kanuni temsilci sıfatıyla sorumlu tutulabileceğini kabul etmiştir. Bu yaklaşım hem mülga 6762 sayılı TTK dönemine hem de 6102 sayılı TTK'nın yürürlüğünden sonraki borçlara uygulanmıştır (Danıştay 4. D., K. 2022/5680; K. 2022/5751).
2. Müdür hissesini devretmiş ancak müdürlükten ayrılmamışsa: Hisse devri yalnızca ortaklık sıfatını sona erdirir. Müdürlükten istifa ayrıca tescil ve ilan edilmedikçe kanuni temsilci sıfatı devam eder (Danıştay 4. D., K. 2021/7403).
Önemli: Hisse devrederek şirketten ayrılan kişinin müdürlükten istifasını veya azlini ticaret siciline ayrıca tescil ettirmemesi, sonraki dönem borçlarından kanuni temsilci olarak takip edilmesine yol açabilir.
2.3. Müdür Hangi Dönemin Borcundan Sorumludur?
Limited şirket müdürünün görev dönemi sorumluluğu ve AYM kararı (6183 s.K. mük. m. 35); müdürün yalnızca kanuni temsilci olduğu dönemdeki amme alacaklarından sorumlu tutulabileceğini kapsar. AYM iptal kararı uyarınca, alacağın doğduğu ve ödenmesi gerektiği dönemdeki farklı temsilcilerin müteselsil sorumluluğu kaldırılmış olup görevden ayrılan müdüre sonraki temsilcilerin ihmali yüklenemez.
Anayasa Mahkemesi, iptal gerekçesinde düzenlemenin "vergi ve diğer mali ödev ve sorumluluklarını zamanında ve eksiksiz olarak yerine getiren kanuni temsilcilerin, sonradan kendilerinin görevde olmadığı ve müdahale şanslarının bulunmadığı bir dönemde gerçekleşen bir eylemden müteselsilen sorumlu tutulmaları" sonucunu doğurduğunu belirtmiştir (AYM, E. 2014/144, K. 2015/29; Danıştay 2. Dairesinin kararından aktarılmıştır). Danıştay da bu karardan hareketle, sonraki dönemlerdeki kanuni temsilcilerin ödevleri yerine getirmemesi nedeniyle önceki kanuni temsilcilere kural olarak sorumluluk yüklenemeyeceğini kabul etmektedir (Danıştay 4. D., K. 2022/5525).
Kıst dönem hesabı da aynı ilkeye dayanır. Yıl içinde başka bir kanuni temsilci seçilmişse önceki müdür, yalnızca fiilen temsilci olduğu döneme düşen borçlar yönünden incelenir (Danıştay VDDK, K. 2019/475). Vergi idaresinin, sicil kayıtları ile kendi sistem kayıtları arasındaki tarih uyumsuzluğunu gidermeden ödeme emri düzenlemesi de bozma nedeni sayılmıştır (Danıştay 7. D., K. 2024/1637).
3. Vergi Dairesi Ortağa veya Müdüre Ne Zaman Başvurabilir?
Limited şirketlerde ortak ve müdüre başvuru şartı ile takip sırası (6183 s.K. m. 35, mük. m. 35); amme alacağının şirket adına kesinleşmesi ve malvarlığı araştırmasıyla tahsil imkansızlığının saptanması gerektiğini kapsar. Şirket takibi tüketilmeden sorumlulara gidilemeyeceğini, bu aşamadan sonra ise kanuni temsilci ile ortak arasında öncelik sırası bulunmaksızın idarenin her ikisine birlikte başvurabileceğini öngören amme alacağı icra usulü kuralıdır.
3.1. Şirketten Tahsil İmkansızlığı Nasıl Belgelenir?
6183 sayılı Kanun m. 3, tahsil edilemeyen amme alacağını malvarlığı araştırmasında haczi kabil mal bulunmaması veya satış bedelinin alacağı karşılamaması gibi nedenlerle tahsil edilemeyen alacak olarak tanımlar. Tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacağı ise takibin herhangi bir aşamasında borçludan tahsil edilemeyeceği ortaya çıkan alacaktır. Danıştay bu tanımdan hareketle satışın sonuçlanmasını beklemeyi zorunlu görmemektedir.
"(...) kanuni temsilcilerin 213 sayılı Yasa'nın 10. maddesi kapsamında sorumluluğuna gidilebilmesi için asıl borçlu şirketin tüm mal varlığının satılarak paraya çevrilmesi ve buna ilişkin muamelelerinin sonuçlanmış olması aranmamıştır. Tahsil dairesince yapılacak tahsil işlemlerinin herhangi bir aşamasında, haczedilen ya da tespit edilen asıl borçlu şirkete ait mal varlığı değerinin, borcu karşılamayacağının anlaşılması durumunda, kanun koyucu, kanuni temsilcinin sorumluluğuna gidilebilmesi için gerekli şartları yeterli görmüştür."
— Danıştay 9. Dairesinin 19.10.2022 tarihli, 2021/1864 E. ve 2022/4882 K. sayılı Kararı
Bununla birlikte malvarlığı araştırmasının gerçekten yapıldığı ve dosyaya konulduğu ispatlanmalıdır. Dosyada araştırmaya ilişkin belge bulunmaması, ödeme emrinin bozulmasına yol açar.
"Mahkemece her ne kadar asıl borçlu şirkete ve ortaklarına ulaşılamadığı ve yapılan mal varlığı araştırmasında da şirkete ait herhangi bir malvarlığına rastlanmadığından kanuni temsilci sıfatıyla davacı adına ödeme emri düzenlendiği belirtilmişse de, dosya içeriğinde malvarlığı araştırmasına ilişkin herhangi bir bilgi ve belge bulunmadığı anlaşıldığından, (...) vergi alacağının şirketten tahsil edilmesinin mümkün bulunmadığı ortaya konulduktan sonra kanuni temsilci hakkında düzenlenen ödeme emrinin hukukiliği hakkında karar verilmek üzere temyize konu kararın bozulması gerekmektedir."
— Danıştay 7. Dairesinin 25.12.2020 tarihli, 2016/6737 E. ve 2020/5292 K. sayılı Kararı
Araştırmanın zamanı ve kapsamı da denetlenir. Şirkete ilanen tebliğden sonra bankalar dışında usulüne uygun bir malvarlığı araştırması yapıldığının ortaya konulamadığı bir dosyada ortağın takibi hukuka aykırı bulunmuş ve bu yöndeki karar Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca oyçokluğuyla onanmıştır (Danıştay VDDK, K. 2025/281). Şirket adına düzenlenen ödeme emrinin tebliğinin usulsüz olması halinde de alacak şirket yönünden kesinleşmiş sayılmadığından ortağa veya müdüre gidilemez (Danıştay 9. D., K. 2021/6359).
3.2. Vergi Dairesi Önce Müdürü mü Takip Etmek Zorundadır?
Limited şirketlerde müdür ve ortak takip önceliksizliği (Danıştay İBK Kararı); amme alacağının şirketten tahsilsizliği saptandıktan sonra idarenin ortağı takip etmek için öncelikle kanuni temsilciye başvurma zorunluluğunun bulunmadığını kapsar. Şirket takibi tüketildikten sonra müdür ve ortağa eş zamanlı veya sırasız başvurulabileceğini öngören amme alacağı icra usulü kuralıdır.
Söz konusu içtihadı birleştirme kararı (Danıştay İBK, E. 2013/1, K. 2018/1), Danıştay Kanunu m. 40/4 uyarınca Danıştay daireleri, idare mahkemeleri ve idare için bağlayıcıdır. Bu nedenle "önce müdürden tahsil edilmeliydi" savunması tek başına sonuç doğurmaz. Bu karar, Vergi Dava Daireleri Kurulunun 2025 tarihli kararında aktarılan bölge idare mahkemesi gerekçesinde uygulanmıştır (Danıştay VDDK, K. 2025/281).
3.3. Ödeyen Kişi Rücu Edebilir mi?
Kanuni temsilci, ödediği tutar için asıl borçlu şirkete rücu edebilir (VUK m. 10; 6183 sayılı Kanun mükerrer m. 35 son fıkra). 6183 sayılı Kanun m. 35'te ortak için benzer bir rücu hükmü yer almaz. Danıştay, rücu imkanındaki bu farkı ortak ve kanuni temsilci takibinin ayrı ayrı değerlendirilmesi gerektiğinin gerekçelerinden biri olarak göstermektedir (Danıştay 4. D., K. 2022/5525).
4. Hisse Devri Eski Vergi Borçlarından Kurtarır mı?
Limited şirketlerde hisse devri ve devreden ortağın vergi sorumluluğu (6183 s.K. m. 35); devreden ortağın sorumluluğunda esas alınan kriterin verginin tahakkuk veya vadesi değil, vergiyi doğuran olayın gerçekleştiği dönem olduğunu kapsar. Devredenin kendi ortaklık dönemine ait borçlardan sorumluluğunun devam edeceğini, devirden sonraki dönem borçlarından ise sorumlu tutulamayacağını öngören amme alacağı icra usulü kuralıdır.
4.1. Amme Alacağının Doğduğu Zaman Hangi Tarihtir?
Bu soru, uzun süre bölge idare mahkemeleri ile Danıştay daireleri arasında farklı yanıtlanmıştır. Bazı bölge idare mahkemeleri, vergi devirden sonra tahakkuk etmiş veya vadesi gelmişse eski ortağın sorumlu olmayacağını kabul etmiştir. Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu, 2025 yılında verdiği iki ısrar kararı incelemesinde bu yaklaşımı kabul etmemiştir.
"6183 sayılı Kanun'un 35. maddesinde yer verilen "amme alacağının doğduğu zaman" kavramından anlaşılması gerekenin "vergiyi doğuran olay" olduğu ve verginin tahakkuk edip vadesinde ödenmemesinin sadece vergi borcunun kamu alacağı niteliğine dönüşmesi ve alacağın 6183 sayılı Kanun hükümleri uyarınca tahsiline olanak tanıyan hukuki bir durum olduğu açıktır."
— Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun 26.02.2025 tarihli, 2023/1709 E. ve 2025/94 K. sayılı Kararı
Aynı gerekçe, Kurulun 09.04.2025 tarihli kararında da tekrarlanmıştır (Danıştay VDDK, K. 2025/281). Sonuç olarak Mart 2013 dönemine ait vergiden, Nisan 2013'te payını devreden ortak, vergi 2017'de tahakkuk etmiş olsa bile hissesi oranında sorumlu tutulabilir.
4.2. Devirden Sonra Yapılan İnceleme ve Tarhiyatlardan Eski Ortak Sorumlu mudur?
Limited şirketlerde eski ortağın re'sen tarhiyatlardan sorumluluğu (Danıştay İçtihadı); devirden sonra yeni yönetimin defter ve belgeleri ibraz etmemesi yüzünden kendi ortaklık dönemine ilişkin yapılan re'sen tarhiyatlardan da eski ortağın kusursuz sorumluluk ilkesi gereği hissesi oranında sorumlu tutulacağını kapsar. Devreden ortağın bu tarhiyatlar bakımından da takibini öngören amme alacağı icra usulü kuralıdır.
Danıştay 9. Dairesi, daha önce ortaklığın sona ermesinden sonra görev yapan yöneticilerin defter ve belge ibraz etmemesinden eski ortağın sorumlu tutulamayacağını kabul ediyordu. Daire, tüm üyelerin katılımıyla yapılan toplantıda bu içtihadı değiştirmiştir (Danıştay 9. D., K. 2021/2073). Değişen yaklaşım sonraki kararlarda istikrar kazanmıştır.
"Uyuşmazlıkta, dava konusu ödeme emri içeriğinde yer alan 2012 yılı muhtelif dönemlerine ilişkin katma değer vergisi, vergi ziayı cezası ile gecikme faizinin; davacının şirketteki hisselerini devretmesinden sonra seçilen kanuni temsilci tarafından defter ve belgelerin incelemeye ibraz edilmemesinden kaynaklandığı görülmekle birlikte; (...) şirket ortağı için, şirket yetkilisinin sorumluluğundan farklı olarak borcun doğmasında herhangi bir kusurunun olup olmadığına bakılmaksızın, hissedar olmasının, hissesi oranında borçtan sorumlu olması için yeterli olduğu ve kendi dönemi ile hissesi oranında doğan borçtan sorumlu olduğu sonucuna varılmıştır."
— Danıştay 9. Dairesinin 25.04.2023 tarihli, 2021/3077 E. ve 2023/1573 K. sayılı Kararı
Bu kuralın sınırları da vardır. Ortaklık sona erdikten sonra verilen bir mahkeme kararıyla doğan yargı harcından eski ortak sorumlu tutulamaz; Danıştay bu yöndeki bölge idare mahkemesi kararını onamıştır (Danıştay 9. D., K. 2021/3135). Aynı kararlarda Daire, devirden sonraki ibraz etmeme nedeniyle kesilen özel usulsüzlük cezalarına ilişkin kısımlarda eski ortak lehine verilen kararları da bozmamıştır (Danıştay 9. D., K. 2021/2073; K. 2021/3135).
4.3. Devir Tarihi Nasıl Belirlenir?
Devreden ortağın sorumluluk döneminin bitişi için Danıştay, uygulamada hisse devir sözleşmesi ve ortaklar kurulu kararının tarihini esas almaktadır. Ortaklar kurulu kararının 26.04.2013'te alındığı, 30.04.2013'te tescil ve 08.05.2013'te ilan edildiği bir olayda ortaklık 26.04.2013'te sona ermiş kabul edilmiştir (Danıştay VDDK, K. 2025/94). Mülga 6762 sayılı TTK döneminde ise devrin şirkete bildirilip pay defterine kaydedildiği ispatlanmadıkça noter onaylı devir sözleşmesi tek başına yeterli görülmemiştir (Ankara BİM 3. VDD, K. 2020/397).
Devralan ortak da devir öncesine ait amme alacaklarından devredenle birlikte müteselsilen sorumludur (6183 sayılı Kanun m. 35/2). Bu nedenle pay devralan kişinin, devirden önce şirketin vergi dairesi borç durumunu ve devam eden vergi incelemelerini araştırması önem taşır.
5. Yapılandırma Ortağın ve Müdürün Sorumluluğunu Değiştirir mi?
Limited şirketlerde yapılandırmanın ortak ve müdür sorumluluğuna etkisi; içtihadın değişken olduğunu kapsar. Danıştay 7. Dairesi yapılandırma bozulduğunda şirkete yeniden ödeme emri tebliğ edilmeksizin takibin süreceğini kabul ederken, VDDK geçerli yapılandırmanın ayrılan ortak yönünden yeni bir hukuki durum yaratacağını öngören amme alacağı icra usulü kuralıdır.
Görüş ayrılığı üç kararda belirginleşmektedir. Ankara Bölge İdare Mahkemesi, yapılandırmanın borcu yenilediğini ve yapılandırma tarihindeki ortak ile temsilcilerin takip edilmesi gerektiğini kabul etmiş; kararın karşı oyu ise vergi borcunun yapılandırmayla nitelik değiştirmediğini savunmuştur (Ankara BİM 3. VDD, K. 2020/397). Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu ise şirketin geçerli bir yapılandırma yapması halinde yeni bir hukuki durum ortaya çıkacağını ve yapılandırma sırasında şirketle ilişkisi bulunmayan eski ortağın yapılandırılan borçlar nedeniyle sorumlu tutulamayacağını belirtmiş; başvurunun kabul edilip edilmediğinin ve taksit ödenip ödenmediğinin araştırılmasını istemiştir (Danıştay VDDK, K. 2022/1019, oyçokluğu).
Danıştay 7. ve 9. Dairelerinin birlikte yaptığı toplantıda verilen 2024 tarihli kararda ise yapılandırılan borcun nitelik değiştirip yeni bir borca dönüştüğü görüşü kabul edilmemiş ve şirket adına yeniden ödeme emri düzenlenmesine gerek olmadığı belirtilmiştir (Danıştay 7. D., K. 2024/1637). Yapılandırma sırasında kısmi ödeme yapılmışsa, ödeme emrindeki tutarın bu ödemeler dikkate alınarak hesaplanıp hesaplanmadığı ayrıca incelenmelidir.
6. Tasfiye ve Sicilden Terkin Halinde Sorumluluk
Limited şirketlerde tasfiyenin amme borçları sorumluluğuna etkisi (6183 s.K. m. 33, 35, mük. m. 35); tasfiyenin sorumluluğu kaldırmayıp döneme göre muhatabı belirlediğini kapsar. Tasfiye öncesi borçlardan kanuni temsilci ve ortaklar, tasfiye dönemi borçlarından ise dağıtılan tutarla sınırlı olarak tasfiye memurunun sorumlu tutulacağını öngören amme alacağı icra usulü kuralıdır.
VUK m. 10'un son cümlesi, tüzel kişinin tasfiye haline girmiş veya tasfiye edilmiş olmasının kanuni temsilcilerin tasfiyeye giriş tarihinden önceki zamanlara ait sorumluluklarını kaldırmayacağını açıkça düzenler (Danıştay 4. D., K. 2022/5680 kararında aktarılan metin).
"Olay tarihinde yürürlükte olan Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 17/9. maddesinde, tasfiye edilerek tüzel kişiliği ticaret sicilinden silinmiş olan mükelleflerin tasfiye öncesi ve tasfiye dönemlerine ilişkin olarak salınacak her türlü vergi tarhiyatı ve kesilecek cezaların, müteselsilen sorumlu olmak üzere; tasfiye öncesi dönemler için kanuni temsilcilerden, tasfiye dönemi için ise tasfiye memurlarından herhangi biri adına yapılacağı, limited şirket ortaklarının, tasfiye öncesi dönemlerle ilgili bu kapsamda doğacak amme alacaklarından şirkete koydukları sermaye hisseleri oranında sorumlu olacakları, şu kadar ki, bu fıkra uyarınca tasfiye memurlarının sorumluluğunun, tasfiye sonucu dağıtılan tutarla sınırlı olduğu hüküm altına alınmıştır. (...)"
— Danıştay 4. Dairesinin 02.03.2023 tarihli, 2020/663 E. ve 2023/1158 K. sayılı Kararı
7. Ortak ve Kanuni Temsilci Sorumluluğunun Karşılaştırılması
Ortak ve müdür aynı şirket borcu için takip edilse de iki sorumluluğun dayanağı, kapsamı ve savunma imkanları farklıdır. Aşağıdaki tablo, Danıştay kararlarında belirtilen farkları özetlemektedir.
| Konu | Limited şirket ortağı | Müdür (kanuni temsilci) |
|---|---|---|
| Dayanak | 6183 sayılı Kanun m. 35 | VUK m. 10; 6183 sayılı Kanun mük. m. 35 |
| Sorumluluğun nedeni | Pay sahipliği | Temsil yetkisi ve vergi ödevleri |
| Kusur şartı | Aranmaz | VUK m. 10'da ödev ihlali; mük. m. 35 için kusursuz kabul eden karar da var |
| Tutar | Sermaye payı oranında | Borcun tamamı, müteselsilen |
| Zaman ölçütü | Vergiyi doğuran olayın gerçekleştiği ortaklık dönemi | Temsil yetkisinin bulunduğu dönem |
| Sonraki yöneticilerin ihmali | Ortaklık dönemine ait ise sorumluluk devam eder | Kural olarak sorumluluk yüklenemez |
| Pay devrinin etkisi | Devreden ve devralan devir öncesi borçlardan müteselsil | Müdürlüğü kendiliğinden sona erdirmez |
| Rücu | Kanunda hüküm yok | Asıl borçlu şirkete rücu edebilir |
Kanuni temsilcinin kusur şartı konusunda daireler arasında tam bir birlik yoktur. Kararların çoğu VUK m. 10'u esas alarak sorumluluğu vergi ödevlerinin yerine getirilmemesine bağlamaktadır. Danıştay 13. Dairesi ise bir anonim şirket yöneticisine ilişkin idari para cezası uyuşmazlığında mükerrer m. 35 kapsamındaki sorumluluğu kusursuz sorumluluk olarak nitelendirmiş ve fiil tarihindeki kanuni temsilciyi sorumlu tutmuştur; karar oyçokluğuyla verilmiş, karşı oyda ceza tebliğ edildiğinde görevde olmayan temsilcinin sorumlu tutulamayacağı belirtilmiştir (Danıştay 13. D., K. 2024/3428).
8. Ortak veya Müdüre Gelen Ödeme Emrine Karşı Dava
Limited şirket ortak ve müdürlerinin ödeme emrine dava yolu (6183 s.K. m. 58); tebliğden itibaren 15 günlük hak düşürücü süre içinde Vergi Mahkemesinde iptal davası açılabileceğini kapsar. Dava açılmasının takibi kendiliğinden durdurmadığını, bu nedenle dilekçede yürütmenin durdurulmasının talep edilmesini öngören amme alacağı yargısal denetim kuralıdır.
8.1. Dava Süresi, Tebliğ ve Yetkili Mahkeme
Ödeme emrine karşı dava açma süresi, 7061 sayılı Kanun ile 7 günden 15 güne çıkarılmış ve değişiklik 01.01.2018'de yürürlüğe girmiştir. Eski kararlarda geçen 7 gün ifadesi, olay tarihinde yürürlükte olan metne ilişkindir. Dava, ödeme emrini düzenleyen vergi dairesinin bulunduğu yerdeki vergi mahkemesinde açılır.
Elektronik tebligatta tebliğ, belgenin muhatabın elektronik adresine ulaştığı tarihi izleyen beşinci günün sonunda yapılmış sayılır (VUK m. 107/A). Dava süresi bu tarihi izleyen gün başlar.
8.2. Dava Dilekçesinde Kontrol Edilmesi Gereken Noktalar
Ödeme emrine karşı davada Danıştay kararlarında iptal veya bozma nedeni sayılan başlıca hususlar şunlardır:
1. Sıfat: Ödeme emri ortak sıfatıyla mı, kanuni temsilci sıfatıyla mı düzenlenmiş; tutar bu sıfata uygun mu? Ortağa borcun tamamı için ödeme emri gönderilemez.
2. Dönem: Borcun vergilendirme dönemi, ortaklık veya temsil yetkisi süresine giriyor mu? Sicil ilanları ile vergi dairesi kayıtları tutarlı mı?
3. Şirkete tebliğ: Şirket adına düzenlenen ödeme emri usulüne uygun tebliğ edilmiş mi; ilanen tebliğ şartları oluşmuş mu?
4. Tahsil imkansızlığı: Malvarlığı araştırması yapılmış, dosyaya konulmuş ve güncel mi; şirketin borcu karşılayabilecek malvarlığı veya alacakları var mı?
5. Zamanaşımı: Amme alacağı tahsil zamanaşımına uğramış mı; zamanaşımını kesen geçerli bir işlem var mı? Şirkete son tebliği izleyen yılbaşından itibaren beş yıl içinde ortak hakkında takibe geçilmediği için ödeme emrinin iptal edildiği bir karar Danıştay 4. Dairesince onanmıştır (Danıştay 4. D., K. 2022/9244).
6. Yapılandırma: Borç yapılandırılmışsa ödeme emrindeki tutar yapılan taksit ödemelerini yansıtıyor mu?
8.3. Yürütmenin Durdurulması ve Haksız Çıkma Zammı
Vergi veya ceza ihbarnamesine karşı açılan davanın aksine, ödeme emrine karşı açılan dava tahsilatı kendiliğinden durdurmaz. Bu nedenle dilekçede yürütmenin durdurulması talep edilmesi gerekir. Davanın reddi halinde uygulanan yüzde 10 oranındaki haksız çıkma zammını öngören 6183 sayılı Kanun m. 58 hükmü, Anayasa Mahkemesinin 21.04.2022 tarihli, E. 2021/119, K. 2022/48 sayılı kararıyla iptal edilmiştir (RG 02.08.2022, 31911).
| Ölçüt | Vergi/ceza ihbarnamesi | Ödeme emri |
|---|---|---|
| Aşama | Tarh ve tahakkuk | Tahsil (cebri icra) |
| Dava açma süresi | 30 gün | 15 gün |
| Tahsilata etkisi | Dava ile durur | Kendiliğinden durmaz; YD istenmeli |
| Görevli mahkeme | Vergi mahkemesi | Vergi mahkemesi |
9. Örnek Olay: Hisse Devrinden Sonra Gelen Ödeme Emri
Aşağıdaki senaryo varsayımsal bir örnektir ve gerçek bir kişi veya dosyayla ilgisi yoktur.
Örnek: A, bir limited şirketin yüzde 40 hissesine sahip ortağıdır ve 15.03.2024 tarihli ortaklar kurulu kararıyla hissesini devretmiştir. Şirketin 2023 yılı defterleri 2025'te istenmiş, yeni müdür defterleri ibraz etmemiş ve katma değer vergisi indirimleri reddedilerek 500.000 TL cezalı tarhiyat yapılmıştır. Şirketten tahsil edilemeyen borç için A adına ortak sıfatıyla ödeme emri düzenlenmiş ve ödeme emri 02.10.2026'da A'nın elektronik adresine ulaşmıştır.
Sorumluluk: Vergiyi doğuran olay 2023 yılında, yani A'nın ortaklık döneminde gerçekleştiğinden A, tarhiyat devirden sonra yapılmış olsa da sorumludur. A'nın sorumluluğu en fazla 200.000 TL'dir (500.000 TL x %40); ödeme emri bu tutarı aşıyorsa aşan kısım hukuka aykırıdır.
Süre: Elektronik tebliğ, 02.10.2026'yı izleyen beşinci günün sonunda, yani 07.10.2026'da yapılmış sayılır. 15 günlük dava süresi 08.10.2026'da başlar ve 22.10.2026 Perşembe günü sona erer.
İnceleme: A'nın dava dilekçesinde şirkete yapılan tebliğin, malvarlığı araştırmasının ve ödeme emrindeki hisse oranının denetlenmesini istemesi mümkündür.
10. Uygulamada Sık Yapılan Hatalar ve Hak Kaybı Riskleri
1. Hisse devriyle sorumluluğun bittiğini düşünmek: Ortaklık dönemine ait vergilendirme olaylarından doğan borçlar, devirden yıllar sonra tarh edilse de ödeme emri konusu olabilir.
2. Müdürlükten ayrılışı tescil ettirmemek: Pay devri, müdürlük sıfatını kendiliğinden sona erdirmez.
3. Müdürsüz dönem bırakmak: Müdürün görev süresi dolduğunda yeni müdür seçilmemesi, tüm ortakların kanuni temsilci sayılmasına yol açabilir.
4. Ödeme emri süresini 30 gün sanmak: İhbarnameye karşı dava süresi 30 gün, ödeme emrine karşı dava süresi 15 gündür.
5. Yalnızca "önce müdür takip edilmeliydi" savunmasına dayanmak: İçtihadı birleştirme kararı karşısında bu savunma tek başına yeterli değildir; tebliğ, dönem, hisse oranı ve malvarlığı araştırması ayrıca incelenmelidir.
11. Sonuç ve Değerlendirme
Limited şirkette vergi borcu sorumluluğu, iki farklı rejimden oluşur. Ortak, pay sahipliği nedeniyle kusur aranmaksızın ve hissesi oranında; müdür ise temsil yetkisi nedeniyle borcun tamamından sorumludur. Her iki halde de vergi dairesi, önce şirket hakkında usulüne uygun takip yapmalı ve tahsil imkansızlığını belgelemelidir.
Danıştay'ın son dönem kararları ortak bakımından sorumluluğu genişletmiştir. Vergi Dava Daireleri Kurulu, "amme alacağının doğduğu zaman" kavramını vergiyi doğuran olay olarak yorumlamış; 9. Daire, devirden sonra yapılan re'sen tarhiyatları da eski ortağın sorumluluğuna dahil etmiştir. Buna karşılık sıfat, dönem, tebliğ ve malvarlığı araştırmasına ilişkin usul eksiklikleri, ödeme emirlerinin iptalinde belirleyici olmaya devam etmektedir.
Ödeme emrine karşı dava süresinin 15 gün ve hak düşürücü nitelikte olması nedeniyle, tebliğden itibaren sürecin dikkatle takip edilmesi hak kayıplarının önlenmesi bakımından önem taşır. Bu konuyla kesişen noktalar (dava hakkı, süreler ve Danıştay kararları) için beyana dayalı tarh rehberine bakılabilir.
Muhammet Çoban Hukuk & Danışmanlık
Kurucu Avukat
Bu yazı; güncel mevzuat ve yargı kararları esas alınarak genel bilgilendirme amacıyla hazırlanmıştır.
12. Sıkça Sorulan Sorular (SSS)
1. Limited şirket ortağı şirketin vergi borcundan şahsen sorumlu mudur?
Limited şirket ortağı, şirketten tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen ya da tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacağından sermaye payı oranında şahsen sorumludur (6183 sayılı Kanun m. 35). Ortağın sorumluluğu kusursuzdur; şirket yönetimine katılmamak sorumluluğu kaldırmaz. Ortağa gönderilen ödeme emri ise borcun tamamını değil, yalnızca payına isabet eden kısmı kapsayabilir.
2. Limited şirket müdürü vergi borcunun ne kadarından sorumludur?
Limited şirket müdürü, kanuni temsilci sıfatını taşıdığı dönemde doğan ve şirketten tahsil edilemeyen vergi ve buna bağlı alacakların tamamından şahsi malvarlığıyla sorumludur (VUK m. 10, 6183 sayılı Kanun mükerrer m. 35). Müdürün sorumluluğu sermaye payıyla sınırlı değildir. Şirkette hissesi bulunmayan, dışarıdan atanmış müdür de aynı esaslara göre sorumlu tutulur.
3. Hissesini devreden ortak, devirden sonra tarh edilen vergiden sorumlu olur mu?
Hissesini devreden ortak, vergiyi doğuran olayın ortaklık döneminde gerçekleştiği borçlardan, tarhiyat devirden sonra yapılmış olsa bile hissesi oranında sorumlu olur. Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu, amme alacağının doğduğu zaman olarak tahakkuk veya vade tarihini değil, vergiyi doğuran olayı esas almaktadır. Devirden sonraki dönemlere ait borçlardan devreden ortak sorumlu tutulamaz.
4. Vergi dairesi önce müdürü mü yoksa ortağı mı takip etmek zorundadır?
Vergi dairesi, şirketten tahsil imkanı kalmadığını ortaya koyduktan sonra kanuni temsilci ile ortak arasında herhangi bir sıra gözetmek zorunda değildir. Danıştay İçtihatları Birleştirme Kurulu, ortağın takibine başlanması için kanuni temsilci hakkındaki takibin tamamlanmasının gerekmediğini kabul etmiştir. İdare, müdüre borcun tamamı için, ortağa ise hissesi oranında birlikte başvurabilir.
5. Vergi dairesi şirketin malları satılmadan ortağa veya müdüre ödeme emri gönderebilir mi?
Vergi dairesi, şirketin haczedilen veya tespit edilen malvarlığının değeri borcu karşılamıyorsa satışı beklemeden kanuni temsilci veya ortak hakkında ödeme emri düzenleyebilir (Danıştay 9. Dairesi, K. 2022/4882). Buna karşılık malvarlığı araştırmasının usulüne uygun yapıldığı dosyada belgelenmemişse veya şirkete tebliğ usulsüzse, ortak ya da müdür adına düzenlenen ödeme emri hukuka aykırı bulunmaktadır.
6. Ortağa veya müdüre gelen ödeme emrine karşı dava açma süresi kaç gündür?
Ödeme emrine karşı dava açma süresi, tebliği izleyen günden başlayarak 15 gündür (6183 sayılı Kanun m. 58). Dava, yetkili vergi mahkemesinde açılır. Elektronik tebligatta tebliğ, belgenin elektronik adrese ulaştığı tarihi izleyen beşinci günün sonunda yapılmış sayılır. Ödeme emrine karşı açılan dava tahsilatı kendiliğinden durdurmadığından yürütmenin durdurulması da istenmelidir.
7. Vergi borcunu ödeyen ortak veya müdür rücu hakkına sahip midir?
Kanuni temsilci, VUK m. 10 ve 6183 sayılı Kanun mükerrer m. 35 uyarınca ödediği tutar için asıl borçlu şirkete rücu edebilir. 6183 sayılı Kanun m. 35'te limited şirket ortağı için benzer bir rücu hükmü öngörülmemiştir. Danıştay, bu farkı ortak ve kanuni temsilci takibinin ayrı değerlendirilmesi gerektiğinin gerekçelerinden biri olarak göstermektedir.
